לתשומת לב היוצאים מנתב"ג (בלי כוונה לחזור) - לא תמיד תחויבו במס יציאה - דין וחשבון - TheMarker
 

אתם מחוברים לאתר דרך IP ארגוני, להתחברות דרך המינוי האישי

טרם ביצעת אימות לכתובת הדוא"ל שלך. לאימות כתובת הדואל שלך  לחצו כאן

תיק מניות

רשימת קריאה

רשימת הקריאה מאפשרת לך לשמור כתבות ולקרוא אותן במועד מאוחר יותר באתר,במובייל או באפליקציה.

לחיצה על כפתור "שמור", בתחילת הכתבה תוסיף את הכתבה לרשימת הקריאה שלך.
לחיצה על "הסר" תסיר את הכתבה מרשימת הקריאה.

לרשימת הקריאה המלאה לחצו כאן

לתשומת לב היוצאים מנתב"ג (בלי כוונה לחזור) - לא תמיד תחויבו במס יציאה

פסק דין שנתן באחרונה השופט הרי קירש עסק לראשונה ב"מס היציאה", שבו מחויבים העוזבים את ישראל כדי להיות תושבים במדינה אחרת ■ מהפסיקה עולה כי ישראלים המהגרים לחו"ל לא יהיו חשופים בישראל למס על מכירת נכסים - אם ההגירה היא למדינה שיש לה אמנות מס עם ישראל, ובתנאי ששולם מס במדינת התושבות החדשה

2תגובות
עופר וקנין

מי שעוזב את ישראל במטרה להיות תושב של מדינה אחרת, יחויב לפי פקודת מס הכנסה ב"מס יציאה". מדובר, לפי סעיף 100א' לפקודה, במכירה רעיונית של כלל הנכסים שלו. הרעיון הוא למנוע מצב שבו בעת מכירת הנכסים בפועל כלל לא ייגבה מס ישראלי בשל התושבות החדשה. לכן נקבע כי יוטל מס בישראל על עליית ערכם של הנכסים עד לשינוי התושבות, ואותו אדם ייחשב כאילו מכר את נכסיו ביום שקדם ליום שבו נהפך לתושב חוץ.

כך למשל, אם אותו אדם החזיק במניות שנסחרות בבורסה בתל אביב, מס היציאה יחושב כאילו מכר את אותן המניות, לפי שווי השוק שלהן, ביום שקדם למועד ההגירה. מי שלא שילם את המס במועד שבו חדל להיות תושב ישראל, ישלמו בעת מימוש הנכס בפועל. באותו מועד הוא ישלם את המס בהתאם לחלק היחסי של השהייה שלו בישראל. מדובר בחישוב ליניארי, שנועד למנוע את הטלת המס על חלק מהרווח שנצבר לאחר העזיבה.

השאלה היא מה קורה כשאדם עובר למדינה שיש לה אמנות מס עם ישראל, שקובעות זכות מיסוי בלעדית למדינות התושבות. בעת מימוש הנכס בפועל, בעל הנכס כבר אינו תושב ישראל, והוא לכאורה מוגן בזכות הוראות האמנה. במקרה הזה נוצר מתח בין סעיף 100א' לבין סעיף 196(א) לפקודה, שקובע כי אמנות מס גוברות על הוראות הפקודה במקרה של סתירה.

השאלה עלתה באחרונה במקרה של ישראלי לשעבר, שמכר ב-2007 מניות בחברה האם של חברה ישראלית. לטענת פקיד השומה, הוא היה חייב במס בישראל על התמורה מהמכירה, שהיתה כחצי מיליון דולר. לאחר שרשות המסים ביקשה לחייבו במס על הרווחים, הוא עירער לבית המשפט המחוזי בתל אביב.

בתחילה רשות המסים טענה כי הוא היה תושב ישראל בעת המכירה, אבל בהמשך טיעון זה נהפך למשני - והעיקרי היה כי החובה שלו היא מכוח סעיף 100א' לפקודה ("מס יציאה"). לטענת רשות המסים, ניתוק התושבות היה בסוף 2006, ולכן הוא חייב במס על הרווח הליניארי עד אז (92% מהרווח שהופק).

פרטי המקרה הזה מסובכים, שכן אותו אדם היה גרוש ארבע פעמים, ולאורך השנים שהה מדי פעם תקופות ארוכות בישראל בשל כל מיני נסיבות. הטענה שלו היתה כי עזב את ישראל ב-1995 ולא חזר עד 2012, כשבכל התקופה הזאת מרכז חייו היה ארה"ב, כך שאין כל בסיס לחייבו במס בגין מכירת המניות.

הדיון חזר 
לרשות המסים

השופט הרי קירש, שמונה ב-2014 לבית המשפט המחוזי לאחר שניהל את מחלקת המיסוי במשרד יגאל ארנון ושות', קבע לאחר בחינת מבחני התושבות והעדויות כי המערער חדל להיות תושב ישראל כבר במאי 2005, כלומר הוא לא קיבל את עמדתו כי עד אז ובמשך עשור לא היה תושב ישראל.

עם זאת, השופט גם לא קיבל את עמדת רשות המסים כי המערער חדל להיות תושב ישראל בסוף 2006. מכיוון שהוא לא היה תושב בעת מכירת המניות בפועל, חבותו במס ישראלי יכולה לנבוע רק מכוח הוראות סעיף 100א' לפקודה, אם הוא חל עליו.

ישראל דאגה לכלול באחדות מאמנות המס החדשות שלה (עם דנמרק, פנמה, מלטה וגרמניה) הוראה המשמרת במפורש את זכותה להטיל מס יציאה, אך באמנות חדשות אחרות לא הוכנסה הוראה כזאת, והיא גם לא כלולה באמנה בין ישראל וארה"ב — הרלוונטית במקרה הזה. אף שהטענה לא עלתה מצד המערער (שייצג את עצמו) ורשות המסים לא מצאה לנכון להתייחס אליה, מציין השופט קירש שסוגיית ההתנגשות (בין מס יציאה ואמנות מס) היא מורכבת ויכולה להתעורר במקרה זה.

קירש לא הכריע בסוגיית ההתנגשות והחזיר את הצדדים לבירור של עניינים עובדתיים שלא הובהרו מספיק - אך להחלטתו יש חשיבות ומשמעות. קירש קבע כי כתנאי סף לטענה שאמנת המס בין ישראל וארה"ב מונעת את החלתו של סעיף 100א', צריך המערער להראות שהוא היה זכאי ב–2007 ליהנות מהוראות האמנה כתושב ארה"ב.

אתר בתי המשפט

בנוסף, התמורה בדיווח לרשויות המס האמריקאי לא תאמה, על פניו, את היקף העסקה האמיתי והיתה נמוכה באופן משמעותי. לכן, קבע קירש, כי דרישות של "תום לב" ו"ניקיון כפיים", כמו גם הצורך למנוע ניצול לרעה של אמנות מס, יכולות להביא לכך שטענת פטור המבוססת על הוראות אמנה לא תתקיים אם לא קוימה כראוי חובת הדיווח במדינה החדשה. המערער טען כי מדובר בסכום המופיע בדו"ח למס הכנסה האמריקאי לאחר קיזוז הפסדים, אך קירש ציין כי הדבר לא הוכח כראוי, ולכן יש לבררו עד תום.

לסיכום, מעבר לקביעה כי המערער חדל להיות תושב ישראל במאי 2005 וכי הוא לא היה תושב בעת מכירת המניות, הדיון חזר לרשות המסים, שנדרשה לבחון את זכאותו הכללית של המערער ליהנות מהוראות האמנה בשנים שבהן לא היה תושב ישראל ואת היקף ותוכן הדיווח שלו לשלטונות המס האמריקאים (במיוחד לאופן הצגת סכום התמורה וקיזוז הפסדים). אם תישאר מחלוקת לאחר מכן, ניתן יהיה לערער שוב.

בית המשפט 
הרחיק לכת?

עד כמה ישראלים לשעבר באמת משלמים מס יציאה? עו"ד ורו"ח אלכס שפירא מציין כי לא ניתן להצביע על היקף המס שנגבה מכוח הוראות סעיף 100א' מ–2003 (תיקון 132) ועד היום, אך יש להניח כי מדובר בסכומים מינוריים, הן מהטעם שהיערכות מראש באמצעות תכנוני מס פשוטים למדי מאפשרת את עקיפתן, והן לאור העובדה שעצם אכיפתן של הוראות הסעיף וגביית המס המתחייב על פיהן מוטלת בספק.

עו"ד ורו"ח יועד פרנקל, לשעבר ראש היחידה לחילופי מידע בינלאומי ברשות המסים וכיום ראש מחלקת מיסוי בינלאומי במשרד זיו שרון ושות', אומר כי משמעות ההחלטה בראש ובראשונה היא שנישומים המהגרים ומעתיקים את מקום מושבם לחו"ל חייבים להיות ערים לכך שמכירת נכס לאחר ההגירה חשופה למס יציאה בישראל, אלא אם ההגירה היא למדינת אמנה, ולפי השופט קירש, המס שולם במדינת התושבות החדשה.

לדבריו, "פסק הדין עוסק לראשונה בהתנגשות שבין סעיף 100א' המטיל מס יציאה לבין אמנות המס שמדינת ישראל חתומה עליהן. לאחר ניתוח סבוך, נקבע בפסק הדין, לטעמי בצדק, כי סעיף רווח ההון באמנה גובר על סעיף 100א' לפקודה לאור העיקרון שאמנות גוברות על הדין הפנימי. עם זאת, בית המשפט הרחיק לכת כשקבע באמצעות חקיקה שיפוטית כי על הנישום לשלם מס במדינת התושבות, לאור דרישות 'תום הלב' ו'ניקיון הכפיים' והצורך למנוע ניצול לרעה של אמנות מס. מדובר בתוספת המוסיפה על האמנה תנאים שלא נקבעו בה, ואין לדרישה זו כל מקום.

"פסק הדין מעלה בשורה חיובית במובן זה שהוכר בצדק בכך שסעיף 100א' לפקודה נסוג מפני אמנות למניעת כפל מס. יחד עם זאת, הוא גם מעלה בשורה שלילית שהיא דרישה בפועל שאותו רווח הון 'כפוף למס' במדינת התושבות החדשה, אף אם תנאי זה אינו מצוי בסעיף רווח ההון באמנה".

שפירא מציין כי חשוב לשים לב לשתי הערות חשובות של השופט קירש: האחת, שהצידוק הכלכלי להחלת סעיף 100א' בנסיבות המקרה הספציפיות (במובחן משאלת קיום התנאים לתחולתו המשפטית) מוטל בספק — שכן, לפי עדותו של המערער, שווי מניית החברה הנמכרת היה במשך כמה שנים נמוך ואף אולי היה אפסי, בעוד שהשיטה הנקוטה בסעיף 100א' אינה מתחשבת בשווי הנכס בעת הפסקת התושבות אלא מבוססת על חישוב ליניארי פשוט.

ההערה החשובה השנייה, לפי שפירא, היא שעמדת רשות המסים מניחה כי ערב הפסקת התושבות הישראלית לא התקיים מצב של כפל תושבות, שלפיו המערער נחשב תושב של שתי המדינות, כל אחת לפי דיניה, בעוד שנדרש היה ליישם את הכללים ל"שוברי שוויון" המוסדרים באמנה הרלוונטית כדי לבחון לאיזו מהמדינות ניתנת זכות המיסוי, וזאת אף אם אירוע המס מתרחש יום אחד לפני הניתוק. נושא זה לא הוזכר על ידי הצדדים, אף שקיימת אפשרות שכך היה המצב לגבי המערער (אשר לדבריו החזיק בגרין קארד מ-2001).

עו"ד בועז פיינברג, שותף ומנהל מחלקת מיסוי ואיסור הלבנת הון ב–ZAG–S&W בתל אביב, מוסיף כי "מדובר בנושא רלוונטי לחברות היי־טק, ששולחות עובדים ונושאי משרה לעבוד בחו"ל, גם ככל שהדבר קשור להענקת אופציות או מניות לעובדים ונושאי משרה. בית המשפט אמנם אינו מכריע בסוגיה, אך הוא בהחלט מביע את דעתו, שלפיה סעיף 100א' מתנגש עם הוראותיהן של רבות מאמנות המס שעליהן חתמה ישראל, לרבות אמנת המס מול ארה"ב, באופן שבו סעיף 100א' נסוג מפני הוראות האמנות הללו. המשמעות היא שזכות מיסוי רווח ההון הבלעדית במקרה כזה תישאר רק בידיה של מדינת התושבות החדשה".



תגובות

דלג על התגובות

בשליחת תגובה זו הנני מצהיר שאני מסכים/מסכימה עם תנאי השימוש של אתר TheMarker

סדר את התגובות

כתבות ראשיות באתר

כתבות שאולי פיספסתם

*#